跨国避税与反避税这一命题是近年来国际税法领域的重要课题，跨国关联企业作为跨国避税的重要主体，对其滥用企业间的外部控制关系大肆逃避东道国税收管辖权的情形，西方各国政府均予以高度重视，相应制订一系列针对性较强的反避税税制，并开展了成效显著的反关联企业避税斗争。比较而言，关联企业在我国尚属新生事物，我国尚未建立系统的关联企业法律机制，故鲜见国内学者从跨国关联企业这一重要且独特视角审视并系统研究跨国避税与反避税问题。本文采取了分析、比较研究等方法，以跨国关联企业与跨国避税的联系为切入点，首先从理论界定上对关联企业跨国避税进行一般分析研究，探讨了目前跨国关联企业跨国避税的主要方式；其次，考察了西方国家反跨国关联企业避税的相关理论与实践，介绍了反关联企业跨国避税国际合作的发展历程和主要内容；最后，在分析我国反关联企业跨国避税现状的基础上，就进一步强化我国当前的反关联企业跨国避税工作提出了具体对策。

　　关联企业；跨国避税；反避税

　　前言

　　伴随着世界经济竞争的加剧和经济全球一体化进程的进一步加快，以及由于各国政府特别是西方各国对本国企业跨国并购所持的积极鼓励政策，始于90年代中期涉及各行业和领域的第五次全球企业跨国并购高潮正如火如荼地进行着。据美国《财富》杂志的统计，仅1996年到1999年四年间，全球企业并购总额就高达 8.65万亿美元之巨，创历史之最。企业跨国并购的迅猛发展，导致了跨国关联企业在规模上的空前扩张和数量上的剧增，给世界经济带来了深刻影响。事实上，诸如全球企业五百强等巨型的跨国关联企业集团，绝大多数已经发展成为一个个经济利益独立于其所属各关联企业（包括支配企业和从属企业）所在东道国国家利益的“经济帝国”。如何强化对此类企业的监管，已成为当今世界各国所共同面临的重要课题。其中，针对跨国关联企业为实施其全球经济战略，追求效益利润的最大化，尽可能逃避东道国税收管辖权的避税问题，引起了关联企业所在的各东道国和国际社会的普遍关注。就此问题，西方发达国家的理论研究深入，实践经验丰富。它们通过不断完善反跨国关联企业避税的国内立法，采取措施强化对境内关联企业的税收征管，以及积极对外寻求、加强反避税国际合作等方式开展反关联企业跨国避税斗争，成效显著。

　　相比较而言，我国反跨国关联企业避税的情况是，自改革开放以来，特别是我国实行社会主义市场经济以来，大量外资纷纷涌入，其所设立的外资企业中很多都是外国公司在境内的关联企业，这些企业逃避我国税收管辖的情况非常严重，而我国涉外税收法律涉及反关联企业跨国避税的规定却很不完善，反跨国关联企业避税的工作相当薄弱。尤其是当前我国面临加入“WTO”在即的形势，国内市场准入必将对外资进一步放宽标准，开放领域的扩大和力度的增强将是不争的事实。与此相应的是，我国在紧锣密鼓进行的国有企业改革中，推行国有资本逐步淡出竞争性领域的产业政策，将进一步加快我国利用外资改造现有大量国企资本结构的速度。推进国企改革的结果，无疑将会导致我国境内跨国联属企业数量的激增。

　　有鉴于此，我国吸收、借鉴国外理论研究成果和实践经验，完善本国反关联企业跨国避税立法，进一步加强反关联企业跨国避税的工作已刻不容缓。然而，令人遗憾的是，国内学者对此专题关注并进行系统研究的凤毛麟角。为此，笔者浅薄，粗撰此文以作引玉之砖。需要说明的是，本文研究的跨国避税与反避税问题仅指跨国关联企业的跨国避税与反避税问题。

　　一、 关联企业跨国避税的一般理论分析

　　（一） 关联企业的界定

　　1、 关联企业的概念及其特质

　　所谓关联企业，又称为联属企业。是指为了追求更大的规模效益（包括基于垄断市场或避免风险，降低成本、寻求合作，逃避税务等特定经济目的），通过股权参与或资本渗透、合同机制（主要是控制性合同、盈利共享合同和盈余转移合同）或其他手段如人事联锁、表决权协议等方法形成控制关系或统一安排关系的具有独立法人地位的公司企业之间的联合。

　　关联企业的特质是：①关联企业是一个群体概念，其是由法律上各自独立的成员企业所构成的。它们之间的关系不是什么“两级法人”或“多级法人”，而是平等的企业法人之间的联合关系。就群体而言，关联企业是一种经济联合，不具备法律上的独立人格；②关联企业没有一个统一的意思机关，关联企业统一管理控制的意思来自于支配企业（即关联企业中能够对其他成员企业施加影响的独立企业）；③关联企业的财产表现为各成员企业各自的独立财产（尽管这种所谓的独立财产存在着事实上的关联性和被支配性——由控制企业对从属企业进行控制和支配）；④关联企业之间存在着直接或间接的控制与被控制、支配与被支配关系之事实。

　　所谓跨国关联企业，简而言之，就是各个具有独立法人地位的关联实体分别处于两个或两个以上国家或地区的关联企业。

　　2、 关联企业与跨国公司

　　跨国公司一词在英文中有着多种表述方式，如跨国公司（transnational corporation）、多国公司(multinational corporation)、多国企业(multinational enterprises)、国际企业(international enterprises)、世界企业(world enterprises)、全球公司(global enterprises)等等。现在最常使用的是多国企业或跨国公司这样的概念。 什么是跨国公司，人们从不同的角度提出了众多的定义。 一般来说，它是指由分设在两个或两个以上国家的实体组成的企业，而不论这些实体的法律形式和活动范围如何。这种企业的业务是通过一个或多个决策中心，根据一定的决策体制经营的，可以具有一贯的政策和共同的战略，企业的各个实体由所有权或别的因素联系，其中一个或一个以上的实体能对其他实体的活动施加重要影响，尤其是可以同其他实体分享知识、资源以及分担责任。跨国公司具有如下特征：第一，跨国公司是由国内外诸实体组成的企业，这些实体包括分支机构、子公司、母公司等。第二，跨国公司诸实体间并非简单的组合，而是通过各种复杂的控制关系有机地联系在一起。第三，根据这种内部关系，母公司就可以依据自己的全球战略来安排整个跨国公司各实体在全球的生产经营活动，使局部服从全局的需要，形成内部一体化。